Nie mogli postąpić inaczej, bo Polski Ład zawiera ewidentną lukę, na którą wskazaliśmy jako pierwsi w artykule „Luka w przepisach. PIT zero to także 0 zł składki zdrowotnej” (DGP nr 213/2021).

Dziurę trzeba załatać, ponieważ w przeciwnym razie osoby objęte nowymi zwolnieniami z PIT w ogóle nie płaciłyby składki zdrowotnej, a takiego zamysłu nikt nie miał. Jednak nawet po tej poprawce w ustawie zdrowotnej pozostanie wciąż wiele błędów i nieścisłości. Można odnieść wrażenie, że to najgorzej skonstruowana nowelizacja w ramach całego Polskiego Ładu.

Przykładowo wspomniane osoby zwolnione z PIT będą płacić składkę zdrowotną do wysokości hipotetycznej zaliczki na PIT obliczonej zgodnie z przepisami obowiązującymi na… 31 grudnia 2021 r. O ile w przyszłym roku będzie to może jeszcze wykonalne, o tyle trudno sobie wyobrazić, by ktoś pamiętał za cztery lata, jak był liczony PIT w 2021 r.

Kilka dni temu wskazaliśmy też na lukę, wskutek której podatnicy objęci liniową stawką 19-proc. PIT zapłacą w chudych miesiącach 2022 r. składkę zdrowotną od minimalnego wynagrodzenia z… 1 stycznia 2023 r. Rodzi się pytanie, czy w ogóle ją odprowadzą, skoro w 2022 r. nie będzie jeszcze znane wynagrodzenie z 1 stycznia 2023 r.?

W Polskim Ładzie przewidziano również uproszczenie dla przedsiębiorców w wyliczaniu składki zdrowotnej. Tylko że kto się na nie skusi, może srodze tego żałować. Uproszczenie ma bowiem polegać na opłacaniu składki od przychodów, a nie od dochodu, czyli bez uwzględnienia kosztów, które z reguły są znaczącą pozycją w firmowym budżecie.

Nie zabrakło też rozwiązań niesprawiedliwych, godzących w interes płatnika składek, a uprzywilejowujących Skarb Państwa. Jaskrawym przykładem jest przepis dający przedsiębiorcom zaledwie miesiąc na ubieganie się o zwrot nadpłaconej składki za miniony rok.

Nadal nie wiadomo, co z korygowaniem podstawy wymiaru składki, gdy po trzech lub czterech latach przedsiębiorca podwyższy lub obniży dochód. W Polskim Ładzie napisano, że jak już ktoś dostanie zwrot nadpłaconej składki, to „dokonane rozliczenie rocznej podstawy wymiaru i należnych składek uznaje się za ostateczne”.

‒ Trudno oprzeć się wrażeniu, że przepisy były przygotowywane w pośpiechu, co przełożyło się na niską jakość legislacyjną. W takim otoczeniu zwiększa się pole dla arbitralnych decyzji ZUS przy jednoczesnym wzroście ryzyka prawnego po stronie obywateli ‒ komentuje radca prawny Michał Pankiewicz.

Głosowana wczoraj poprawka to sukces DGP. W szybkim tempie postanowiono naprawić lukę, na którą wskazaliśmy jako pierwsi w artykule „Luka w przepisach. PIT zero to także 0 zł składki zdrowotnej” (DGP nr 213/2021).
Przypomnijmy, że Polski Ład zmienia nie tylko przepisy ustaw podatkowych, lecz także ustawę z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1285 ze zm.; dalej: ustawa zdrowotna).
Subiektywnie rzecz biorąc, to najgorzej skonstruowana nowelizacja w całym Polskim Ładzie. Roi się w niej od nieścisłości. Nie brakuje też rozwiązań niesprawiedliwych, godzących w interes płatnika składek, a uprzywilejowujących Skarb Państwa.
Czas na ich podsumowanie. Nasz przegląd, choć autorski i subiektywny, niewiele odbiega od spostrzeżeń ekspertów oraz uczestników licznych szkoleń, którzy z niedowierzaniem wczytują się w tych dniach w nowe przepisy.
Liczymy na to, że również da on do myślenia ustawodawcy, jeśli w najbliższym czasie miałyby zostać poprawione kolejne dziurawe przepisy Polskiego Ładu.

Zero PIT, zero składki

Zaplanowane na wczorajszy wieczór głosowanie miało dotyczyć poprawki odnoszącej się do osób, które od 2022 r. zostaną objęte nowym zwolnieniem z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152-154 ustawy o PIT. Chodzi o:
  • rodziców co najmniej czwórki dzieci,
  • seniorów, którzy mimo ukończenia 60. roku życia (kobiety) i 65. roku życia (mężczyźni) zrezygnują z pobierania emerytury, renty rodzinnej albo uposażenia mundurowego lub sędziowskiego, by nadal pracować, wykonywać zlecenia bądź prowadzić firmę,
  • osoby powracające z zagranicy.
Z uchwalonego pod koniec października br. Polskiego Ładu wynika, że osoby te nie tylko nie zapłacą podatku, lecz także nie uiszczą składki zdrowotnej. A ściślej mówiąc, zapłacą ją w wysokości 0 zł. Nie przewidziano tu bowiem żadnego przepisu szczególnego, co oznaczałoby, że powinna mieć zastosowanie ogólna zasada, zapisana w art. 83 ust. 2 ustawy zdrowotnej. Przepis ten mówi, że „w przypadku nieobliczania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przez płatnika, od przychodów stanowiących podstawę wymiaru składki, (…) składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości 0 zł”.
Zwróciliśmy na to uwagę we wspomnianym wyżej artykule. Wczoraj wieczorem posłowie mieli tę lukę załatać przy okazji głosowania zmian do innej ustawy - o zdrowiu publicznym oraz do niektórych innych ustaw. Poprawka zmierza do tego, by wszystkie osoby objęte podatkowym zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152-154 ustawy o PIT płaciły taką samą składkę, jak młodzi podatnicy do 26. roku życia, którzy również nie płacą podatku, lecz na innej podstawie - art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o PIT.
W tym celu potrzebna była zmiana w art. 83 ust. 2a ustawy zdrowotnej. Przepis ten mówi o obliczaniu składki zdrowotnej do wysokości hipotetycznej zaliczki na podatek dochodowy. W wersji uchwalonej w Polskim Ładzie odnosi się on tylko do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o PIT. Po zmianie składkę zdrowotną w wysokości hipotetycznej zaliczki na podatek płaciłyby również osoby, które będą zwolnione z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152-154 ustawy o PIT.

Za pięć lat według zasad z 2021 r.

Pozostanie natomiast inny problem wywołany Polskim Ładem - składka zdrowotna u osób zwolnionych z podatku (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 i 152-154 ustawy o PIT) będzie obliczana na podstawie hipotetycznej zaliczki na podatek dochodowy obliczonej zgodnie z przepisami ustawy o PIT „w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2021 r.”.
O ile w przyszłym roku będzie to może jeszcze wykonalne, o tyle trudno sobie wyobrazić, by za cztery lata, w 2025 r. ktoś liczył składkę w wysokości hipotetycznej zaliczki obliczonej zgodnie z przepisami ustawy o PIT „w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2021 r.”.
Ten sam problem pojawi się również w sytuacji, gdy zwolnienia z PIT nie będzie, ale obliczona przez płatnika składka na ubezpieczenie zdrowotne będzie wyższa od kwoty zaliczki na podatek. W takiej sytuacji składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej zaliczki, co wynika - tak jak dotychczas - z art. 83 ust. 1 ustawy zdrowotnej.
Niestety i tu ustawodawca postanowił „wtrącić swoje trzy grosze” i w Polskim Ładzie zapisał, że wysokość składki zdrowotnej ma wyznaczać zaliczka na podatek dochodowy „obliczona zgodnie z przepisami ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2021 r.” (nowy ust. 2b dodany do art. 83 ustawy zdrowotnej).
Ogromnie utrudni to życie płatnikom. Rodzi się niestety konstatacja, że gdy tylko da się skomplikować przepisy, ustawodawca na pewno takiej okazji nie przeoczy.

Liniowi ze stratą

Z kolei podatnicy, którzy w 2022 r. wybiorą liniowy 19-proc. PIT, a w którymś z miesięcy będą mieć stratę podatkową lub niski dochód, zapłacą w przyszłym roku składkę zdrowotną od minimalnego wynagrodzenia z… 1 stycznia 2023 r. Powstaje więc pytanie, czy w ogóle ją zapłacą, skoro w 2022 r. nie będzie jeszcze znane wynagrodzenie z 1 stycznia 2023 r.
Na problem ten zwróciliśmy uwagę w artykule „Minimalna składka zdrowotna. Kolejna luka w Polskim Ładzie” (DGP nr 220/2021). Przypomnijmy krótko: chodzi o dodany art. 79a ust. 1 pkt 1 ustawy zdrowotnej. Przepis ten mówi, że składka zdrowotna od przedsiębiorców opodatkowanych liniowym 19-proc. PIT wynosi 4,9 proc. podstawy wymiaru, lecz nie mniej niż 9 proc. „minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w dniu 1 stycznia roku składkowego, o którym mowa w art. 81 ust. 2” tej samej ustawy.
Kłopot polega na tym, że rok składkowy, o którym mowa w art. 81 ust. 2, ma obowiązywać dopiero od 1 lutego danego roku i trwać do 31 stycznia roku następnego. Jeżeli zatem przedsiębiorcy liniowi mieliby w 2022 r. faktycznie płacić składkę zdrowotną w wysokości 9 proc. „minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w dniu 1 stycznia roku składkowego”, to musieliby wziąć pod uwagę minimalne wynagrodzenie z 1 stycznia 2023 r., a ono nie będzie jeszcze znane.
Jeżeli nie dojdzie szybciej do zmiany tego niefortunnego przepisu, to - jak pisaliśmy - prawdopodobnie zasady oskładkowania przedsiębiorców liniowych będą interpretowane w drodze wykładni celowościowej. To by oznaczało, że w przyszłym roku pod uwagę będzie brane minimalne wynagrodzenie z 1 stycznia 2022 r. (3010 zł), a zatem minimalna miesięczna składka zdrowotna przedsiębiorcy płacącego liniowy PIT wyniesie 270,90 zł.
Taki sposób wykładni - podkreślmy to raz jeszcze - nie będzie zgodny z uchwalonym pod koniec października br. art. 79a ust. 1 pkt 1 do ustawy zdrowotnej.

Uproszczenie pułapka

W Polskim Ładzie przewidziano uproszczenie dla przedsiębiorców w wyliczaniu składki zdrowotnej. Niestety, może się ono okazać zwodnicze. Kto się na nie skusi, może potem bardzo tego żałować.
Uproszczenie ma bowiem polegać na przyjęciu - za miesięczną podstawę wymiaru składki zdrowotnej - kwoty przychodów uzyskanych w poprzednim roku kalendarzowym, pomniejszonej o kwotę opłaconych (również w poprzednim roku kalendarzowym) składek na ubezpieczenia: emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe (art. 81 ust. 2h ustawy zdrowotnej). Tak ustaloną miesięczną podstawę wymiaru składki trzeba będzie stosować przez cały rok kalendarzowy.
Ale uwaga: w przepisie tym mowa jest o przychodach, a nie o dochodach. To oznacza, że przy wyliczaniu uproszczonej składki zdrowotnej nie będzie można pomniejszać przychodów o koszty ich uzyskania. Kto więc skusi się na uproszczenie, zapłaci składkę nie od dochodu (jak przy zasadach ogólnych), lecz od przychodu (pomniejszonego jedynie o składki ZUS).
Koszty uzyskania przychodu to często u przedsiębiorców ogromna pozycja w firmowym budżecie. Jeśli więc ktokolwiek skusi się na uproszczenie zapisane w art. 81 ust. 2h ustawy zdrowotnej, to najprawdopodobniej będą to podatnicy ryczałtu ewidencjonowanego, bo oni i tak kosztów nie odliczają.

Miesiąc na zwrot

Polski Ład wprowadza roczne rozliczenie składki zdrowotnej u przedsiębiorców i przewiduje tylko miesiąc na ubieganie się przez przedsiębiorców o zwrot nadpłaty za miniony rok składkowy. Zwróciliśmy na to uwagę już w sierpniu w artykułach „Kto w szpitalu, temu nie zwrócą nadpłaty” i „Wniosek migiem, na zwrot poczekasz” (DGP nr 150/2021).
Od tamtego czasu nic się w tej kwestii nie zmieniło. Posłowie zgodzili się na to, by na ubieganie się o nadpłaconą składkę zdrowotną przysługiwał tylko miesiąc. Ów miesięczny termin wynika z dodanych ust. 2n, 2o i 2q do art. 81 ustawy zdrowotnej. Wniosek złożony po terminie ZUS pozostawi bez rozpoznania. De facto oznacza to, że przedsiębiorcy będą mogli ubiegać się o zwrot nadpłaconej składki tylko do końca maja następnego roku (tego, w którym dokonają rocznego rozliczenia).
Przepis, który mówi, że „wniosek złożony po terminie pozostawia się bez rozpoznania” (art. 81 ust. 2o ustawy zdrowotnej), przeczy nie tylko zdrowemu rozsądkowi, lecz także konstytucyjnej zasadzie demokratycznego państwa prawnego, urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji RP).
Niezmienna pozostaje bowiem zasada, że nienależnie opłacone składki ulegają przedawnieniu po upływie pięciu lat, licząc od dnia:
1) otrzymania zawiadomienia z ZUS, o którym mowa w art. 24 ust. 6b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 423 ze zm.; w skrócie: ustawa systemowa),
2) opłacenia składek, w przypadku braku zawiadomienia, o którym mowa w ust. 6b ustawy systemowej.
Wynika to z art. 24 ust. 69 ustawy systemowej. Do niej odwołuje się art. 94 ustawy zdrowotnej, który stanowi (nic się w tym zakresie nie zmieni), że „zwrot nienależnie opłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne następuje na zasadach określonych w przepisach o systemie ubezpieczeń społecznych”.
Zgodnie z art. 24 ust. 6b ustawy systemowej, ZUS ma obowiązek zawiadomić płatnika o kwocie nienależnie opłaconych składek, które mogą być zwrócone (chyba że nie przekraczają one wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym). Dopiero więc od tego zawiadomienia liczony jest termin przedawnienia prawa do zwrotu składek (także zdrowotnej).
Polski Ład całkowicie abstrahuje od tego przepisu.

Co z korektą

Skoro podstawą wymiaru składki zdrowotnej przedsiębiorców ma być co do zasady dochód z poprzedniego miesiąca, powstaje problem, co w sytuacji, gdy po dwóch, trzech bądź nawet czterech latach dochód ten zostanie skorygowany - czy to wskutek kontroli podatkowej, czy to np. zwrotu towaru, udzielonego rabatu itp.
Dodany ust. 2r do art. 81 ustawy zdrowotnej stanowi, że w przypadku zwrotu kwoty, o której mowa w ust. 2i (chodzi o zwrot nadpłaconej składki zdrowotnej), „dokonane rozliczenie rocznej podstawy wymiaru i należnych składek uznaje się za ostateczne”.
Nie wiadomo, czy ma to związać ręce płatnikowi składek, który, jeżeli skoryguje roczne zeznanie PIT (a ma na to pięć lat, zgodnie z art. 70 par. 1 ordynacji podatkowej), nie będzie mógł już ponownie wystąpić o zwrot nadpłaty składek zdrowotnych, gdyby takowa się pojawiła wskutek skorygowania dochodu podatkowego. Co w takim razie z korektą podwyższającą dochód do opodatkowania? Może do tego dojść np. wskutek zakwestionowania przez fiskusa po kilku latach prawa do uwzględnienia przez podatnika danego kosztu uzyskania przychodu (np. wydatków na cele osobiste).
Skoro „dokonane rozliczenie rocznej podstawy wymiaru i należnych składek uznaje się za ostateczne”, to należałoby przyjąć, że mimo podwyższenia dochodu ZUS nie będzie miał prawa ubiegać się o opłatę składki zdrowotnej. Eksperci mają jednak co do tego obawy (patrz opinia).

Dochód czy podstawa wymiaru

Wątpliwości dotyczących znowelizowanej ustawy zdrowotnej jest dużo więcej. Wynikają one nie tylko z luk w przepisach, lecz także z nieścisłości. Weźmy np. ust. 2c dodanego do art. 81 tej ustawy. Mowa jest w nim, jak liczyć podstawę wymiaru miesięcznej składki zdrowotnej u przedsiębiorców (opodatkowanych według skali podatkowej, liniowym 19-proc. PIT lub według stawki 5 proc. PIT właściwej dla dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej). Z przepisu tego wynika, że miesięczna podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowi dochód z działalności gospodarczej uzyskany „w miesiącu poprzedzającym miesiąc, za który opłacana jest składka”. Następnie jest wyjaśnione, jak ten dochód ustalić (ciągle mówimy o dochodzie uzyskanym w miesiącu poprzednim). Z przepisu wynika, że należy go ustalić jako „dochód za pierwszy miesiąc podlegania ubezpieczeniu w roku składkowym”. Najpierw więc czytamy o dochodzie „uzyskanym w miesiącu poprzedzającym miesiąc, za który opłacana jest składka”, by zaraz potem dowiedzieć się, że jest on ustalany jako „dochód za pierwszy miesiąc podlegania ubezpieczeniu w roku składkowym”.
Najwyraźniej pomylono tu pojęcia dochodu i podstawy wymiaru składki.
Co więcej, ów dochód za pierwszy miesiąc podlegania ubezpieczeniu w roku składkowym ma być ustalany jako różnica między osiągniętymi przychodami a poniesionymi kosztami ich uzyskania. W przepisie nie ma mowy o tym, za jaki okres te przychody i koszty liczyć.
Najprawdopodobniej przedsiębiorcy będą obliczać składkę zdrowotną w sposób domyślny, dorozumiany. Gorzej, gdy przyjdzie do sądowego sporu.

Rok rokowi nierówny

Powodem wątpliwości jest również niekonsekwencja ustawodawcy o posługiwaniu się pojęciem roku. Zwróciliśmy już na to uwagę w artykule „Minimalna składka zdrowotna. Kolejna luka w Polskim Ładzie” (DGP nr 220/2021). W części przepisów ustawodawca mówi bowiem o „roku składkowym”, w części o „roku kalendarzowym”, a jeszcze w innych - o „danym roku”.
I tak we wspomnianym już art. 79a ust. 1 pkt 1 ustawy zdrowotnej napisano, że składka na ubezpieczenie zdrowotne osób płacących liniowy 19-proc. PIT wynosi nie mniej niż 9 proc. minimalnego wynagrodzenia „obowiązującego w dniu 1 stycznia roku składkowego, o którym mowa w art. 81 ust. 2”.
Z kolei w art. 81 ust. 2b mowa jest o minimalnym wynagrodzeniu obowiązującym „w pierwszym dniu roku składkowego”. Przypomnijmy, że rok składkowy będzie zaczynać się 1 lutego danego roku (art. 81 ust. 2).
Jeszcze inaczej odniesiono się do pojęcia minimalnego wynagrodzenia w art. 81 ust. 2d. Tu ustawodawca każe wziąć pod uwagę minimalne wynagrodzenie „obowiązujące w dniu 1 stycznia danego roku”. ©℗

opinia

Andrzej Radzisław, radca prawny z kancelarii Goźlińska / Media
Problem będzie z korektą dochodu
Regulacje dotyczące podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne dla przedsiębiorców są skomplikowane i niejednoznaczne. Moim zdaniem ZUS powinien zwracać nadpłaconą składkę zdrowotną automatycznie, bez składania jakiegokolwiek wniosku. Przepisy powinny zostać w tym zakresie zmienione. Skoro ZUS będzie miał dostęp do danych podatkowych, to sam może ustalić, czy i jaki zwrot przysługuje. Zgodnie bowiem z art. 82 ust. 2h ustawy zdrowotnej ZUS będzie uprawniony do występowania w indywidualnych sprawach do naczelnika urzędu skarbowego o przekazanie informacji potwierdzających m.in. wysokość przychodu lub dochodu.
Dodatkowo można postawić pytanie, czy podatnik, który będzie korygował zeznanie podatkowe i na skutek tej korekty będzie miał niższy dochód, będzie mógł odzyskać nadpłaconą składkę zdrowotną, gdy korektę swoich rozliczeń podatkowych będzie składał np. po trzech latach.
Przepisy dotyczące obowiązków przedsiębiorców powinny być jednoznaczne i nie dawać ZUS pola do dokonywania wykładni niekorzystnej dla płatników, co obecnie często ma miejsce. ©℗

opinia

Wadliwych przepisów nie da się korygować instrukcjami
Michał Pankiewicz radca prawny, doradca podatkowy / Materiały prasowe
Po lekturze Polskiego Ładu trudno oprzeć się wrażeniu, że przepisy były przygotowywane w pośpiechu, co przełożyło się na niską jakość legislacyjną zaproponowanych rozwiązań. Problem „zero PIT, zero składki” jest tego dobitnym przykładem.
Brak transparentności regulacji Polskiego Ładu nieuchronnie prowadzi do dalszego skomplikowania i tak już mocno skomplikowanego stanu prawnego. W takim otoczeniu zwiększa się pole dla arbitralnych decyzji ZUS przy jednoczesnym wzroście ryzyka prawnego po stronie obywateli.
Za swoisty znak naszych czasów należy uznać praktykę organów administracji publicznej polegającą na korygowaniu wadliwych rozwiązań prawnych w drodze różnego rodzaju instrukcji, wytycznych czy interpretacji. Takie podejście stoi w jawnej sprzeczności z art. 217 Konstytucji RP, wedle którego nakładanie podatków i innych danin publicznych, a także określanie kategorii podmiotów zwolnionych od tychże podatków i danin, może następować wyłącznie w drodze ustawy. ©℗

opinia

Trudno tu mówić o uproszczeniach
Michał Wodnicki, partner w Crido, szef zespołu Human Advisory Services / Materiały prasowe
Od wielu tygodni niemalże jednym głosem eksperci podatkowi i podatnicy wskazują cienie przyjętych przepisów zmieniających, także w zakresie składki na ubezpieczenie zdrowotne. Trudno się dziwić takiemu odzewowi. W przeszłości ustawodawca wzbudzał podobne emocje jedynie przy próbach likwidacji limitu rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe.
Przepisy zmieniające metodę ustalania wymiaru składki zdrowotnej, a także wprowadzające szczególny proces odzyskiwania nadpłaty, zawierają wiele niejasności i pułapek. Zmiany te w szczególności dotkną przedsiębiorców i to nie tylko w sferze finansowej (poprzez zwiększenie kosztów prowadzenia działalności), ale przede wszystkim interpretacyjnej, co będzie skutkiem wielu luk prawnych oraz nieścisłości w przepisach.
Na dodatek przedsiębiorcy będą mieli aż trzy formy oskładkowania, uzależnione od sposobu opodatkowania przychodu z działalności gospodarczej. Wszystko to negatywnie wpłynie na organizacyjną stronę prowadzenia działalności gospodarczej. ©℗