Pracownicy są zatrudnieni w firmie budowlanej jako inżynierowie. Opracowują i tworzą różnego rodzaju projekty konstrukcji, budynków i innych obiektów. W ramach swoich obowiązków wykonują też zadania na rzecz pracodawcy, które nie są związane z projektowaniem, w tym prace o charakterze biurowym. Od marca 2020 r. wprowadziliśmy nowy system wynagradzania pracowników wykonujących pracę twórczą.

Z tytułu wykonywania pracy będą otrzymywać wynagrodzenie zasadnicze w podziale na: • część odpowiadającą honorarium z tytułu przeniesienia na pracodawcę praw do projektów będących utworami w rozumieniu przepisów prawa autorskiego (honorarium autorskie), • część związaną z wykonywaniem pozostałych obowiązków pracowniczych. Załóżmy, że wynagrodzenie zasadnicze zostało określone w wysokości 9000 zł, przy czym kwota honorarium autorskiego będzie stanowiła 80 proc. tego wynagrodzenia, proporcjonalnie przypadającej na działalność twórczą i pozostałą. W umowie o pracę zostanie wprowadzony zapis, że honorarium stanowi wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich na pracodawcę. Jeśli w danym miesiącu nie nastąpi przeniesienie praw do projektu (np. nie zostanie on ukończony), to całe wynagrodzenie będzie podatkowo traktowane jak zwykłe. Przeniesienie praw będzie następować każdorazowo z chwilą udostępnienia pracodawcy przedmiotu tych praw. W tym celu będzie podpisywany protokół zdawczo-odbiorczy, a utwory będą ewidencjonowane i archiwizowane. Jak w praktyce stosować podwyższone koszty autorskie 50 proc.? Co w sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik zachoruje albo skorzysta z urlopu wypoczynkowego?

ODPOWIEDŹ

Przy takim określeniu wynagrodzenia, w tym za prace twórcze, można do tego honorarium zastosować procentowe koszty autorskie. Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy, przysługuje, co do zasady, zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od wymiaru czasu pracy. Są to koszty kwotowe wynoszące 250 zł lub 300 zł. W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych procentowych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami mają zastosowanie 50-proc. koszty uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe, potrącane przez płatnika, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów z pracy twórczej nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, tj. 85 528 zł.
Reklama

Reklama
50-proc. koszty
Należy jednak podkreślić, że 50-proc. koszty stosuje się wyłącznie do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności wymienionych w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc m.in. do działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, wzornictwa przemysłowego, programów komputerowych, dziennikarstwa.
To, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu korzystania z praw autorskich lub pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami) i podatnik jest twórcą, należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, tj. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. O zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje więc uzyskanie przychodu jako wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich i pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami) do utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Ustawodawca odsyła w tym względzie do powołanej wyżej ustawy. Zgodnie z nią przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory m.in.: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne. Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu. Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako „twórczy” traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle jest związany z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.
Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.
Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:
1) konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu/artystycznego wykonania;
2) osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
3) kwota honorarium autorskiego ma odpowiadać rzeczywistej wartości przekazywanych praw autorskich do poszczególnych utworów.
Zatem, aby możliwe było zastosowanie 50-proc. kosztów uzyskania przychodu, warunkiem koniecznym jest, aby pracownik w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy stworzył utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czyli aby wynik jego działań nosił cechy indywidualnej twórczości, oraz pracownik dokonał rozporządzania prawami albo skorzystał ze swoich praw. Pojęcia „korzystanie” i „rozporządzanie” nie są dokładnie zdefiniowane jednak należy uznać, że przeniesienie praw autorskich lub udzielanie licencji na korzystanie z utworów lub przedmiotów praw pokrewnych, na zakład pracy mieści się w ich zakresie.
Jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Oznacza, że od chwili powstania utworu do jego przyjęcia przez pracodawcę autorskie prawa pozostają przy twórcy. Jeżeli pracodawca nie zawiadomi twórcy w terminie sześciu miesięcy od dostarczenia utworu o jego nieprzyjęciu lub uzależnieniu przyjęcia od dokonania określonych zmian w wyznaczonym w tym celu odpowiednim terminie, uważa się, że utwór został przyjęty bez zastrzeżeń.
Czyli samo nawiązanie stosunku pracy jeszcze nie oznacza nabycia przez pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworów (projektów inżynieryjnych).
Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, niż wynika to z ustawy o prawie autorskim, obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej, a wynagrodzenie za pracę (czy też jego część) stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.
Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) powinno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia – określona na podstawie rzeczywistej wartości przekazanego prawa autorskiego – stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z korzystaniem lub rozporządzaniem przez pracownika z przysługujących mu praw autorskich (Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 stycznia 2020 r., 0112-KDIL3-3.4011.413.2019.3.IM).
W razie nieobecności
W przypadku korzystania przez pracownika z urlopu wypoczynkowego lub w razie choroby, z tytułu której przysługuje wynagrodzenie chorobowe lub zasiłek, podwyższone koszty można zastosować wyłącznie do honorarium za prace twórcze, a nie do pozostałych świadczeń za czas niewykonywania pracy.
Załóżmy, że wynagrodzenie pracownika wynosi 9000 zł, z czego 80 proc. tej kwoty stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do powstałych projektów. Pozostała część przypada za wykonywanie zwykłych czynności. Przy tak ustalonym wynagrodzeniu zwykle nie oblicza się odrębnie wynagrodzenia za urlop. Jednak w tym przypadku należy je osobno wyliczyć ze względów podatkowych. W związku z tym prawidłowe rozliczenie wymaga kilku etapów. Przykładowo załóżmy, że w kwietniu 2020 r. pracownik weźmie urlop w wymiarze 40 godzin i jednocześnie nastąpi przeniesienie praw do danego projektu.
Krok 1. Wyliczenie wynagrodzenia urlopowego za 40 godz.:
9000 zł : 168 godz. = 53,57 zł – stawka za 1 godz. urlopu
53,57 zł x 40 godz. = 2142,80 zł
Krok 2. Ustalenie wynagrodzenia za pozostały przepracowany okres:
9000 zł – 2142,80 zł = 6857,20 zł
Krok 3. Obliczenie wynagrodzenia za prace twórcze:
6857,20 zł x 80 proc. = 5485,76 zł
Krok 4. Obliczenie wynagrodzenia za zwykłe obowiązki:
6857,20 zł – 5485,76 zł = 1371,44 zł.
Lista płac na kwiecień 2020 r.
Elementy
Kwota
Sposób wyliczenia
Przychód
9000 zł
2142,80 zł + 5485,76 zł + 1371,44 zł
Składki na ubezpieczenia społeczne
1233,90 zł
– podstawa wymiaru – 9000 zł – składka emerytalna – 9000 zł x 9,76 proc. = 878,40 zł – składka rentowa – 9000 zł x 1,5 proc. = 135 zł – składka chorobowa – 9000 zł x 2,45 proc. = 220,50 zł – łączna kwota składek – 1233,90 zł
Składka na ubezpieczenie zdrowotne – do zapłaty do ZUS – odliczana od podatku
698,95 zł 601,87 zł
– podstawa wymiaru – 7766,10 zł (9000 zł – po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenia społeczne – 1 233,90 zł) 7766,10 zł x 9 proc. = 698,95 zł 7766,10 zł x 7,75 proc. = 601,87 zł
Zaliczka na podatek dochodowy
230 zł
Przychód do opodatkowania – 9000 zł – podstawa opodatkowania po zaokrągleniu – 5149 zł [9000 zł (przychód) – 250 zł – 2366,83 zł (koszty uzyskania przychodów; przy czym 2366,83 zł = (5 485,76 zł – 13,71 proc.) x 50 proc.) – 1233,90 zł (składki ZUS)] – zaliczka do US – 230 zł (5149 zł x 17 proc.) – 43,76 zł = 831,57 zł (zaliczka na podatek) – 601,87 zł (składka zdrowotna) = 229,70 zł
Kwota do wypłaty
6837,15 zł
9000 zł – (1 233,90 zł + 698,95 zł + 230 zł)
Podstawa prawna
• art. 22 ust. 2, ust. 9 pkt 3, ust. 9a, ust. 9b, art. 32 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 284)