Z zawiadomienia ZUS, które wpłynęło do naszej firmy, wynika, że jeden z naszych pracowników w październiku 2018 r. przekroczył roczną podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Składki za październik i listopad zostały naliczone od zawyżonej podstawy, przy czym wystąpiła jednocześnie niedopłata składki zdrowotnej. Za grudzień składki emerytalno-rentowe nie zostały opłacone. Jak rozliczyć powstałą nadpłatę składek społecznych i niedopłatę zdrowotnej? Jak to wpłynie na podatek dochodowy? Podstawa tego pracownika w 2018 r. to 13 500 zł miesięcznie, a od 1 stycznia 2019 r., po powierzeniu mu funkcji kierowniczej, 15 000 zł. Mamy zwrócić nadpłatę pracownikowi i dokonamy tego w październiku, przy czym z wyliczeń wynika, że w tym miesiącu też dojdzie do przekroczenia bieżącej rocznej podstawy wymiaru składki emerytalnej i rentowej.

odpowiedź

Roczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe osób będących m.in. pracownikami nie może być w danym roku kalendarzowym wyższa od kwoty odpowiadającej trzydziestokrotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, określonego w ustawie budżetowej (art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych; dalej: ustawa systemowa).
Do osiągnięcia kwoty tego ograniczenia składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oblicza się i przekazuje do ZUS od podstawy wymiaru ustalonej – jako przychód z tytułu zatrudnienia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast od nadwyżki ponad wskazany limit składki emerytalno-rentowe nie powinny być już przez płatnika naliczane i odprowadzane. Nie dotyczy to jednak pozostałych składek, czyli na ubezpieczenie chorobowe, wypadkowe, zdrowotne, Fundusz Pracy i FGŚP – te nadal powinny być opłacane, bez względu na wysokość podstawy wymiaru. Płatnik zaprzestaje opłacania składek z powodu osiągnięcia przez ubezpieczonego w danym roku kalendarzowym kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składki, na podstawie:
1) informacji uzyskanej z ZUS, że kwota ograniczenia została osiągnięta,
2) własnej dokumentacji płacowej.
Informację o przekroczeniu rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe płatnik zawiera w imiennym raporcie rozliczeniowym ZUS RCA. Sporządzając raport za pracownika, za którego nie opłaca się już składek emerytalnej i rentowych, w polu 02 bloku IIIB trzeba wpisać cyfrę 1, 2 lub 3 – w zależności, kto stwierdził przekroczenie (3 – gdy informacja pochodzi z ZUS, 2 – gdy przekazuje ją płatnik, a 1 – gdy powiadomił ubezpieczony, który ma kilku płatników).
Jeżeli pracodawca jest jedynym płatnikiem składek dla danego pracownika, to na podstawie własnej dokumentacji płacowej ma możliwość sprawdzania na bieżąco wysokości podstawy składek pod kątem limitu trzydziestokrotności. Inaczej sytuacja wygląda, gdy pracownik ma jeszcze inne miejsca pracy, z których osiąga oskładkowane przychody. Dla ustalenia ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek sumuje się bowiem wszystkie przychody pracownika – stanowiące bazę naliczania składek – uzyskane od każdego z płatników. Dlatego też w takiej sytuacji sam ubezpieczony ma obowiązek kontrolować, czy kwota ograniczenia została już osiągnięta. Jeśli tak, zawiadamia o tym wszystkich swoich płatników składek (art. 19 ust. 6 ustawy systemowej). Wówczas płatnicy ci, na podstawie złożonego przez pracownika oświadczenia, zaprzestają naliczania i przekazywania na konto ZUS składek emerytalnej i rentowej.
Opłacanie składek mimo przekroczenia rocznej podstawy wymiaru składek emerytalnej i rentowej oznacza powstanie nadpłaty na koncie tych składek i jednocześnie niedopłaty w składce zdrowotnej. Płatnik ma obowiązek skorygować dokumenty rozliczeniowe za miesiąc/miesiące, w których błędnie ustalił składki. Korekta polega na prawidłowym naliczeniu składek na poszczególne ryzyka ubezpieczeniowe. Składkę emerytalną i rentową należy naliczyć tylko od podstawy wymiaru, która nie powoduje przekroczenia rocznego limitu. Jednocześnie na nowo musi zostać obliczona kwota składki zdrowotnej, tj. od wyższej podstawy, bo ustalonej po pomniejszeniu o niższą wysokość składek społecznych.

Przychód pracownika

Ustaloną kwotę nadpłaty (różnicę między składkami faktycznie zapłaconymi a wynikającymi z korekty dokumentów do ZUS) pracodawca musi zwrócić pracownikowi. Składki te zostały bowiem pobrane w nienależnej wysokości.
Kwota zwrotu nadpłaconych składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika jest jego przychodem ze stosunku pracy. W miesiącu, w którym zwrot zostanie wypłacony pracownikowi (lub postawiony do jego dyspozycji), podlega on opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Wcześniej przychód ten został bowiem zaniżony o nienależnie potrącone składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. W podstawie opodatkowania pracodawca uwzględnia kwotę zwrotu nadpłaconych składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (przed pomniejszeniem jej o pobraną składkę na ubezpieczenie zdrowotne). Od wyliczonej zaliczki zakład pracy odlicza składkę na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości nieprzekraczającej 7,75 proc. podstawy jej wymiaru. W tym przypadku będzie to różnica między składką zdrowotną, odliczoną od zaliczki przed korektą, a podlegającą odliczeniu po korekcie (podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne po korekcie została podwyższona, dlatego również wyższa jest kwota składki podlegającej odliczeniu od zaliczki).
Od zwróconej kwoty nadpłaty nie nalicza się składek na ubezpieczenia społeczne ani składki zdrowotnej. Przy ustalaniu kwoty podlegającej zwrotowi na rzecz pracownika kwotę nadpłaty należy pomniejszyć o zaliczkę na podatek dochodowy oraz o kwotę niedopłaty składki na ubezpieczenie zdrowotne. Nadpłatę można rozliczyć na jednej liście płac, doliczając ją do bieżącego przychodu pracownika za miesiąc, w którym ten zwrot będzie dokonany.

Bieżące zestawienie

Do września 2018 r. łączna podstawa wymiaru składek społecznych wyniosła 121 500 zł (13 500 zł x 9 m-cy), co oznaczało, że do przekroczenia limitu 30-krotności doszło w październiku. Za październik składka emerytalna i rentowa była należna od podstawy wynoszącej 11 790 zł, a nie od pełnego wynagrodzenia 13 500 zł (121 500 zł + 11 790 zł = 133 290 zł). Za kolejne miesiące pozostałe do końca roku (listopad i grudzień) składki te nie powinny już być rozliczane.
Sprawdźmy więc, jak ustalić kwotę nadpłaty składek emerytalnej i rentowej za październik oraz listopad, a także jak stwierdzić niedopłatę składki zdrowotnej, zakładając, że za oba te miesiące składki zostały rozliczone od pełnego wynagrodzenia – 13 500 zł.
1. Ustalenie kwoty nadpłaty składek emerytalnej i rentowej za październik 2018 r.
a) powinno być:
11 790 zł – podstawa wymiaru składki emerytalnej i rentowej
11 790 zł x 9,76 proc. = 1150,70 zł – składka emerytalna
11 790 zł x 1,5 proc. = 176,85 zł – składka rentowa
13 500 zł – podstawa wymiaru składki chorobowej
13 500 zł x 2,45 proc. = 330,75 zł – składka chorobowa
Składki społeczne łącznie: 1658,30 zł
13 500 zł – 1 658,30 zł = 11 841,70 zł – podstawa wymiaru składki zdrowotnej
11 841,70 zł x 9 proc. = 1065,75 zł – składka zdrowotna
b) było:
13 500 zł – podstawa wymiaru składki emerytalnej i rentowej oraz chorobowej
13 500 zł x 9,76 proc. = 1 317,60 zł – składka emerytalna
13 500 zł x 1,5 proc. = 202,50 zł – składka rentowa
13 500 zł x 2,45 proc. = 330,75 zł – składka chorobowa
Składki społeczne łącznie: 1 850,85 zł
13 500 zł – 1 850,85 zł = 11 649,15 zł – podstawa wymiaru składki zdrowotnej
11 649,15 zł x 9 proc. = 1 048,42 zł – składka zdrowotna
Nadpłata w składkach emerytalnej i rentowej: 192,55 zł [(1317,60 zł – 1150,70 zł) + (202,50 zł – 176,85 zł)]
Niedopłata w składce zdrowotnej: 17,33 zł (1 065,75 zł – 1048,42 zł)
2. Ustalenie kwoty nadpłaty składek emerytalnej i rentowej za listopad 2018 r.
a) powinno być:
0 zł – podstawa wymiaru składki emerytalnej i rentowej
składka emerytalna i rentowa – 0 zł
13 500 zł – podstawa wymiaru składki chorobowej
13 500 zł x 2,45 proc. = 330,75 zł – składka chorobowa
Składki społeczne łącznie: 330,75 zł
13 500 zł – 330,75 zł = 13 169,25 zł – podstawa wymiaru składki zdrowotnej
13 169,25 zł x 9 proc. = 1185,23 zł – składka zdrowotna
b) było:
13 500 zł – podstawa wymiaru składki emerytalnej i rentowej oraz chorobowej
13 500 zł x 9,76 proc. = 1317,60 zł – składka emerytalna
13 500 zł x 1,5 proc. = 202,50 zł – składka rentowa
13 500 zł x 2,45 proc. = 330,75 zł – składka chorobowa
Składki społeczne łącznie: 1850,85 zł
13 500 zł – 1 850,85 zł = 11 649,15 zł – podstawa wymiaru składki zdrowotnej
11 649,15 zł x 9 proc. = 1048,42 zł – składka zdrowotna
Nadpłata w składkach emerytalnej i rentowej: 1520,10 zł [(1317,60 zł – 0 zł) + (202,50 zł – 0 zł)]
Niedopłata w składce zdrowotnej: 136,81 zł (1185,23 zł – 1048,42 zł)
3. Rozliczenie nadpłaty składek społecznych i niedopłaty składki zdrowotnej w październiku 2019 r., gdy dojdzie do zwrotu
Za dwa miesiące łącznie nadpłata składek emerytalnej i rentowej wynosi 1712,65 (192,55 zł + 1 520,10 zł), a niedopłata składki zdrowotnej – 154,14 zł (17,33 zł + 136,81 zł). Trzeba dodać, że od bieżącej zaliczki na podatek (w miesiącu rozliczenia zwrotu) należy odjąć różnicę między składką zdrowotną, jaka została odliczona przed korektą, a tą, która powinna być odliczona po korekcie – 132,73 zł, bo:
  • za październik 2018 r. było odliczone 902,81 zł (11 649,15 zł zł x 7,75 proc.), a powinno być 917,73 zł (11 841,70 zł x 7,75 proc.) – różnica 14,92 zł;
  • za listopad: było odliczone 902,81 zł, a powinno być 1020,62 zł (13 169,25 zł x 7,75 proc.) – różnica 117,81 zł.
Różnica do odliczenia: 14,92 zł + 117,81 zł = 132,73 zł.
Wynagrodzenie pracownika wynosi obecnie 15 000 zł. Zwrot na rzecz pracownika nastąpi w październiku br. Do przychodu pracownika za ten miesiąc powinna zostać doliczona kwota nadpłaty przed pomniejszeniem o niedopłatę składki na ubezpieczenie zdrowotne.
Jednocześnie w październiku br. ponownie dojdzie do przekroczenia tegorocznego limitu 30-krotności. Aby tym razem nie wystąpiła nadpłata składek emerytalno-rentowych, należy je naliczyć od części wynagrodzenia, tj. od kwoty 7950 zł (15 000 zł x 9 m-cy = 135 000 zł + 7950 zł = 142 950 zł).©℗
Ile do wypłaty w październiku 2019 r.
7950 zł – podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe
7950 zł x 9,76 proc. = 775,92 zł – składka emerytalna
7950 zł x 1,5 proc. = 119,25 zł – składka rentowa
15 000 zł – podstawa wymiaru składki chorobowej
15 000 zł x 2,45 proc. = 367,50 zł – składka chorobowa
Składki społeczne łącznie: 1262,67 zł
15 000 zł – 1262,67 zł = 13 737,33 zł – podstawa wymiaru składki zdrowotnej
13 737,33 zł x 9 proc. = 1236,36 zł – składka na ubezpieczenie zdrowotne do przekazania do ZUS
13 737,33 zł x 7,75 proc. = 1064,64 zł – składka na ubezpieczenie zdrowotne do odliczenia od podatku
15 000 zł + 1712,65 zł = 16 712,65 zł – łączny przychód do opodatkowania
16 712,65 zł – 1 262,67 zł – 250 zł = 15 199,98 zł; po zaokrągleniu 15 200 zł – podstawa obliczenia zaliczki na podatek
15 200 zł x 32 proc. = 4864 zł – zaliczka na podatek
4864 zł – 1 064,64 zł – 132,73 zł = 3666,63 zł; po zaokrągleniu 3667 zł – zaliczka po odliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne, podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego.
Do wypłaty w październiku: 16 712,65 zł – 1262,67 zł – 1236,36 zł – 154,14 zł (niedopłata składki zdrowotnej) – 3667 zł = 10 392,48 zł
Podstawa prawna
Art. 19 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 300 ze zm.).
Art. 32 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.).
Art. 81 ust. 1, ust. 6 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1373 ze zm.).