PROBLEM: Zgodnie z regulaminem wynagradzania dodatki za wysługę lat nie są zmniejszane za okresy pobierania zasiłków oraz wynagrodzeń chorobowych. Nie przysługują jedynie w czasie pobierania zasiłku macierzyńskiego oraz świadczenia rehabilitacyjnego. Jak stosować zwolnienie z oskładkowania dodatków w części przypadającej na okresy niezdolności do pracy?
ODPOWIEDŹ
Wyłączona ze składek na ZUS będzie tylko ta część dodatku, która przypada na okres pobierania zasiłku. Przepisy w tym zakresie nie określają, jak obliczyć część podlegającą oskładkowaniu, więc w obiegu są dwie metody opisane dalej.
Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz chorobowe i wypadkowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Z kolei w świetle podatku dochodowego do przychodów tych zalicza się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, odpowiednio wycenionych.
W podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników nie uwzględnia się jednak wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków. Zatem ani wynagrodzenie chorobowe, ani zasiłki z ubezpieczenia społecznego nie podlegają obciążeniu składkami, z wyjątkiem wynagrodzenia chorobowego, od którego należna jest składka zdrowotna.
Wśród przychodów wyłączonych z podstawy składkowej są też m.in. składniki wynagrodzenia, do których pracownik ma prawo w okresie pobierania wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, zasiłku chorobowego, macierzyńskiego, opiekuńczego, świadczenia rehabilitacyjnego, w myśl postanowień układów zbiorowych pracy lub przepisów o wynagradzaniu, jeżeli są one wypłacane za okres pobierania tego wynagrodzenia lub zasiłku.
Zwolnienie to ma zastosowanie po spełnieniu kilku warunków, które muszą wystąpić łącznie. Niespełnienie choćby jednego oznacza obowiązek poboru składek na ZUS od danego składnika wynagrodzenia. Chodzi tu o sytuację, gdy pewne składniki płacowe przysługują pracownikowi nie tylko za okres aktywnego świadczenia pracy, lecz także za czas absencji i pobierania z tego tytułu odpowiedniej należności (wynagrodzenia chorobowego bądź zasiłku).
Musi być składnik
W treści zwolnienia wynikającego z par. 2 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (dalej: rozporządzenie składkowe) jest mowa o składnikach wynagrodzenia, do których pracownik zachowuje prawo w okresie niezdolności do pracy i które są wypłacane za okres pobierania zasiłków bądź wynagrodzenia chorobowego. Pierwszym warunkiem zwolnienia jest więc ustalenie, czy mamy do czynienia ze składnikiem wynagrodzenia.
W tej materii należy się odwołać do kilku przepisów kodeksu pracy. Wynagrodzenie za pracę obejmuje wszystkie składniki wynagrodzenia bez względu na ich nazwę i charakter, a także inne świadczenia związane z pracą przyznawane pracownikom w formie pieniężnej lub w innej formie niż pieniężna (art. 183c par. 2 kodeksu pracy; dalej: k.p.). Potwierdzenie zasad wynagradzania powinno mieć miejsce przez wprowadzenie ich do układu zbiorowego pracy lub regulaminu wynagradzania, jeśli pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy, a pracodawca zatrudnia co najmniej 50 pracowników. Zgodnie z art. 78 par. 2 k.p. w celu określenia wynagrodzenia za pracę ustala się w trybie przewidzianym w art. 771–773 (a więc w drodze układu zbiorowego/regulaminu wynagradzania) wysokość oraz zasady przyznawania pracownikom stawek wynagrodzenia za pracę określonego rodzaju lub na określonym stanowisku, a także innych (dodatkowych) składników wynagrodzenia, jeżeli zostały one przewidziane z tytułu wykonywania określonej pracy.
Z tego wynika, że wynagrodzenie za pracę może być wieloskładnikowe w zależności od rodzaju, ilości i jakości pracy. Obok wynagrodzenia podstawowego mogą być wypłacane inne należności, np. premie, nagrody, prowizje, dodatki gratyfikujące, np. staż pracy, większy zakres zadań, wysiłek czy szczególne warunki pracy. Składnikiem wynagrodzenia jest więc każdy przychód (świadczenie/wypłata) o charakterze roszczeniowym, czyli taki, który pracownikowi przysługuje na podstawie ustaw, umowy o pracę i/lub firmowych przepisów o wynagradzaniu. Inne pozycje – uznaniowe, które w ogóle nie występują w aktach płacowych (są okazjonalne, sporadyczne lub wręcz jednorazowe) lub są do nich wpisane, ale z zaznaczeniem, że o ewentualnej wypłacie decyduje wyłącznie pracodawca według swojej woli, nie są składnikami wynagrodzenia (np. nagrody uznaniowe). Nie wiadomo bowiem, jaka część takiej wypłaty przypada za okres pobierania zasiłku, a jaka za okres wykonywania pracy (interpretacja ZUS z 11 kwietnia 2016 r., znak DI/100000/43/251/2016).
Omawiane zwolnienie dotyczy składników wypłaconych za okres pobierania zasiłków. Jednak z praktyki wynika, że nie ogranicza się ono tylko do składników pieniężnych, ale również do świadczeń niepieniężnych ponoszonych za pracownika. Do takich można zaliczyć choćby wartość pakietu medycznego czy ubezpieczenia na życie w postaci finansowanych składek. Składnik wynagrodzenia nie musi mieć wyłącznie formy pieniężnej. Mogą to być również rzecz, usługa, jeśli przysługuje z tytułu pracy. Zazwyczaj tego typu świadczenia opłacane są w pełnej wysokości bez względu na absencje pracownika, czyli nie tylko za czas faktycznej pracy i aktywności zawodowej, lecz także za czas innych nieobecności.
Kolejną przesłanką zwolnienia jest to, aby składnik przysługiwał także za okres pobierania danego rodzaju zasiłku. To automatycznie wyklucza ze zwolnienia te składniki płacowe, które co prawda zostały wypłacone/przekazane w okresie niezdolności do pracy, ale są należne za okres wykonywania pracy. Tak może być, gdy pracodawca np. wypłacił zaległą należność lub termin jej płatności przypadł akurat na okres niedyspozycji pracownika czy przebywania na urlopie macierzyńskim. [przykład 1]
W aktach wewnętrznych
Prawo do danego składnika wynagrodzenia i wypłacanie go za okres pobierania wymienionych zasiłków musi wynikać z przepisów o wynagradzaniu lub z układów zbiorowych pracy. Do przepisów o wynagradzaniu zalicza się regulaminy wynagradzania, odrębne ustawy, np. pragmatyki służbowe dotyczące poszczególnych grup zawodowych, statuty, uchwały. Do tych przepisów ZUS nie kwalifikuje natomiast umów o pracę, jeżeli pracodawca nie posiada układu zbiorowego czy regulaminu wynagradzania. Jest to niesłuszne. W mniejszych jednostkach, gdzie regulamin nie jest obowiązkowy, zasady wynagradzania zawiera właśnie umowa o pracę. Jednak zdaniem ZUS brak umocowania tej kwestii w wymienionych przepisach o wynagradzaniu skutkuje brakiem prawa do wyłączenia składnika wynagrodzenia z podstawy składkowej, nawet jeśli w praktyce jest on ponoszony przez pracodawcę również za okresy pobierania zasiłków lub taka zasada wynika tylko z umowy o pracę.
Jak zmniejszać
Przepisy ubezpieczeniowe nie określają, jak postąpić z rozliczeniem, jeśli zasiłek przysługuje za część miesiąca. Przy całomiesięcznej nieobecności, za którą wypłacono dany zasiłek, względnie wynagrodzenie chorobowe, problemu nie ma. Wówczas bowiem wypłacony składnik wynagrodzenia w ogóle nie podlega oskładkowaniu. [przykład 2]
W razie niezdolności do pracy obejmującej część miesiąca zwolniony ze składek pozostaje tylko ten jego ułamek, który przypada na okres poboru zasiłku. Trzeba więc policzyć tę wartość składnika, która podlega oskładkowaniu. W rozporządzeniu składkowym nie ma wzoru, który miałby zastosowanie w tym przypadku. Przyjęło się więc, by wysokość składnika wynagrodzeniowego podzielić przez liczbę dni kalendarzowych tego miesiąca, pomnożyć przez liczbę dni pobierania zasiłku/wynagrodzenia chorobowego, a następnie od wartości pełnego świadczenia odliczyć otrzymany wynik. [przykład 3]
Można również zastosować stały podzielnik 30, niezależny od liczby dni kalendarzowych miesiąca. Wybór metody obliczeniowej należy do pracodawcy i nie można stwierdzić, że jeden jest prawidłowy, a drugi nie (lub odwrotnie), skoro brakuje konkretnych regulacji w tym zakresie. Jednak częściej ma zastosowanie pierwszy sposób.
Na macierzyńskim inny tytuł
Okres pobierania zasiłku macierzyńskiego stanowi odrębny tytuł do ubezpieczeń. Mimo że pracownik nadal pozostaje w stosunku pracy, to podczas trwania urlopu związanego z rodzicielstwem podlega obowiązkowo tylko ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym. Składki finansuje budżet państwa, a podstawą ich wymiaru jest kwota wypłacanego zasiłku. Zatem jeżeli za okres otrzymywania tego zasiłku pracownik zachowuje prawo do danego świadczenia, np. pakietu medycznego, to wartość tego świadczenia w ogóle nie podlega oskładkowaniu. ZUS stoi na stanowisku, i słusznie, że świadczenia od pracodawcy przysługujące za okres pobierania zasiłku macierzyńskiego nie są dla celów ubezpieczeń przychodem ze stosunku pracy.
Składka zdrowotna
Zwolnienie ze składek dla składników wynagrodzenia wypłacanych za okresy poboru zasiłków dotyczy również składki zdrowotnej. Do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób, ale z pewnymi odmiennościami. Po pierwsze, podstawę do składki zdrowotnej stanowi również wynagrodzenie chorobowe, a po drugie, podstawę do składek społecznych będącą jednocześnie podstawą wymiaru składki zdrowotnej obniża się o część składek społecznych finansowanych przez ubezpieczonego. Zatem składniki wynagrodzenia wypłacane za okres pobierania wynagrodzenia chorobowego również są zwolnione ze składki zdrowotnej, mimo że samo wynagrodzenie chorobowe stanowi podstawę jej wymiaru.
PRZYKŁAD 1
Premia kwartalna na urlopie
Pracownicy przysługuje regulaminowa premia kwartalna, która jest wypłacana 5. dnia miesiąca następującego po upływie danego kwartału. Premia za II kwartał 2017 r. zostanie wypłacona 5 lipca. Od 28 czerwca pracownica przebywa na urlopie macierzyńskim z płatnym zasiłkiem macierzyńskim. Premia wypłacona w lipcu za pracę w II kwartale podlega w całości składkom na ZUS.
PRZYKŁAD 2
Stażowe zawsze wypłacane
Pracownik chorował przez cały maj. Regulamin wynagradzania przewiduje wypłatę dodatku za staż pracy również za okres pobierania wynagrodzenia chorobowego lub zasiłku chorobowego. Zatem za maj pracownik otrzymał pełny dodatek wyłączony ze składek na ZUS.
PRZYKŁAD 3
Dodatek funkcyjny niezależny od absencji
Pracownica w maju przebywała przez pięć dni na zasiłku opiekuńczym z tytułu opieki nad chorym dzieckiem. Za maj otrzymała dodatek funkcyjny w wysokości 500 zł, który jest wypłacany niezależnie od absencji spowodowanej opieką nad dzieckiem i poborem zasiłku. Tak wynika z regulaminu wynagradzania.
Za maj oskładkowaniu podlega dodatek w wysokości:
500 zł : 31 dni maja = 16,13 zł x 5 dni opieki = 80,65 zł
500 zł – 80,65 zł = 419,35 zł
Podstawa prawna
Art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.).
Art. 183c ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1666 ze zm.).
Par. 1, par. 2 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 2236 ze zm.).
Art. 18 ust. 2 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 963 ze zm.).
Art. 81 ust. 1, ust. 5 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1793 ze zm.).
