Chciałabym prosić o pomoc w poniższym przypadku. W związku z koniecznością wypłacenia dodatków do urlopu macierzyńskiego z tytułu wyrównania zasiłku do 1000 zł chciałabym zapytać, w jaki sposób oblicza się podatek dochodowy (potrącany z zasiłku) w przypadku, gdy pracownik otrzymuje dodatkowo bon z ZFŚS o wartości 200 zł.
W naszej firmie pracownica otrzymuje zasiłek macierzyński 658 zł brutto za cały miesiąc (pracuje na część etatu). Oprócz tego dostaje bon towarowy o wartości 200 zł, od którego należy odprowadzić podatek dochodowy. Które z dwóch wyliczeń jest prawidłowe?
Wyliczenie 1
Zasiłek macierzyński: 658 zł
Bon towarowy: 200 zł
Ulga podatkowa: 46,33 zł
Przychód do opodatkowania: 858 zł
Podatek: 108 zł
Do wypłaty netto: 658 zł – 108 zł = 550 zł
W związku z tym, że jest to kwota niższa niż 1000 zł, należy wypłacić dodatek.
Kwota dodatku do macierzyńskiego: 1000 zł – 550 zł = 450 zł. Do wypłaty netto – 550 zł + 450 zł = 1000 zł
Wyliczenie 2
Obliczenie kwoty dodatku do świadczenia:
Zasiłek macierzyński: 658 zł
Bon towarowy: 200 zł
Ulga podatkowa: 46,33 zł
Przychód do opodatkowania: 858 zł
Podatek: 108 zł
Do wypłaty netto: 658 zł – 108 zł = 550 zł
W związku z tym, że jest to kwota niższa niż 1000 zł, należy wypłacić dodatek. Podatek obliczony tylko od zasiłku macierzyńskiego (658 zł x 18 proc.) – 46,33 zł = 72 zł. Zasiłek macierzyński netto: 658 zł – 72 zł = 586 zł.
Kwota dodatku do zasiłku macierzyńskiego: 1000 zł – 586 zł = 414 zł. Do wypłaty netto: 550 zł + 414 = 964 zł.
ODPOWIEDŹ
Niestety oba wyliczenia nie są prawidłowe. Co prawda moim zdaniem drugi sposób pozwala prawidłowo obliczyć wysokość samego podwyższenia zasiłku macierzyńskiego, ale przy obliczaniu zaliczki na podatek od wartości bonu towarowego należało zastosować koszty uzyskania przychodów, gdyż jest to przychód ze stosunku pracy.
1 stycznia 2016 r. weszły w życie przepisy ustawy z 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1217). Wprowadziły one nowe świadczenie z grupy świadczeń rodzinnych, tj. świadczenie rodzicielskie wynoszące 1000 zł miesięcznie do wypłaty. W związku z ustanowieniem nowego świadczenia związanego z macierzyństwem i rodzicielstwem zmianie uległy także przepisy ustawy o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (dalej: ustawa zasiłkowa) w zakresie kwoty otrzymywanego przez ubezpieczonych zasiłku macierzyńskiego. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 31 ust. 3a ustawy zasiłkowej, w przypadku gdy miesięczny zasiłek macierzyński pomniejszony o zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych jest niższy niż kwota świadczenia rodzicielskiego, kwotę zasiłku macierzyńskiego netto, tj. pomniejszonego o zaliczkę na podatek, podwyższa się do wysokości świadczenia rodzicielskiego. Kwota ta jest zwana podwyższeniem zasiłku macierzyńskiego. Podwyższenie zasiłku macierzyńskiego jest więc ustalane jako różnica między świadczeniem rodzicielskim (1000 zł) a miesięczną kwotą zasiłku macierzyńskiego pomniejszonego o zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zasiłki z ubezpieczenia społecznego, w tym macierzyńskie, podlegają opodatkowaniu jako przychody z tzw. innych źródeł. Zaliczkę na podatek oblicza się na zasadach ogólnych, ale bez potrącania kosztów uzyskania przychodów oraz odliczania składek na ZUS (zasiłki nie stanowią podstawy wymiaru składek społecznych ani zdrowotnej). Jeżeli zakład pracy jako płatnik zaliczek na podatek od dochodów swoich pracowników ze stosunku pracy jest jednocześnie płatnikiem zasiłków w danym roku kalendarzowym zgodnie z przepisami ustawy zasiłkowej, to pobiera zaliczki podatkowe także od wypłacanych przez siebie zasiłków (art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej: ustawa podatkowa). Zatem aby obliczyć wysokość kwoty podwyższenia zasiłku macierzyńskiego, należy najpierw obliczyć zasiłek netto, a więc po odliczeniu zaliczki PIT.
Dodatkowe świadczenia
Zdarza się, że pracownik przebywający na urlopie macierzyńskim i pobierający zasiłek otrzymuje od pracodawcy dodatkowe świadczenia, np. pochodzące z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Z podatkowego punktu widzenia takie przysporzenie jest przychodem ze stosunku pracy i podlega opodatkowaniu od pełnej wartości. Wyłączone ze zwolnienia podatkowego są bowiem bony, talony i inne znaki uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi, nawet jeśli źródłem ich finansowania jest ZFŚS, a łączna wartość świadczeń nie przekroczyła w roku podatkowym 380 zł. Ze względu na to, że bon towarowy nie jest świadczeniem pieniężnym, a zaliczka na podatek jest należna, musi być ona pobrana z innego pieniężnego dochodu pracownika uzyskanego w danym miesiącu. Takim dochodem jest w tym przypadku zasiłek. Stąd zaliczka PIT obliczona od wartości bonu musi zostać potrącona z zasiłku. Tak też wynika z art. 32 ust. 2 ustawy podatkowej, gdzie za dochód do opodatkowania uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 (ze stosunku pracy) oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1–3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne.
Powstaje więc pytanie, jak dokładnie wyliczyć kwotę podwyższenia zasiłku macierzyńskiego, jeśli od zasiłku jest potrącana zarówno zaliczka od tego zasiłku, jak i od innego przychodu, np. bonu towarowego. Wydaje się jednak, że chodzi tu o zaliczkę ustaloną wyłącznie od kwoty zasiłku. Ustawa zasiłkowa mówi, że w celu stwierdzenia, czy konieczne jest podwyższenie zasiłku, porównuje się kwotę świadczenia rodzicielskiego z kwotą tego zasiłku po odliczeniu zaliczki na podatek, w domniemaniu – od tego zasiłku. Gdyby przyjąć do takiego porównania kwotę zasiłku pomniejszonego o łączną zaliczkę obliczoną od wszystkich niepieniężnych świadczeń ze stosunku pracy, które oprócz zasiłku otrzymuje pracownica, to kwota podwyższenia zawsze byłaby wyższa lub w ogóle należna (gdyby nie dane świadczenie niepieniężne, szczególnie o znacznej wartości, kwota zasiłku po odliczeniu zaliczki wcale nie musiałaby ulec podwyższeniu). Można więc wywieść wniosek, że nie o to ustawodawcy chodziło. Jednak należy się liczyć z tym, że jeszcze pojawią się w tej sprawie interpretacje. Nowe przepisy funkcjonują od niedawna i można się spodziewać różnych wątpliwych sytuacji i rozbieżnych opinii. Przeciwnicy prezentowanego poglądu mogą argumentować, że art. 31 ust. 3a ustawy zasiłkowej mówi tylko o zasiłku pomniejszonym o zaliczkę na podatek, bez dookreślenia, że chodzi wyłącznie o zaliczkę od tego zasiłku. Drugi argument jest taki, że kwota zasiłku po odliczeniu zaliczki ma dawać łącznie z podwyższeniem 1000 zł, nie mniej. [ramka 1]
Bon towarowy
Bon towarowy z ZFŚS nie jest oskładkowany, ale nie w wyniku zastosowania zwolnienia ze składek ze względu na źródło sfinansowania, a więc na podstawie par. 2 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Przyczyną jest tutaj zmiana tytułu do ubezpieczeń. W ustawie z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 121 ze zm.) odrębnymi tytułami do ubezpieczeń emerytalno-rentowych są m.in. stosunek pracy, a także przebywanie na urlopie wychowawczym lub pobieranie zasiłku macierzyńskiego albo zasiłku w wysokości zasiłku macierzyńskiego (art. 6 ust. 1 pkt 19). Zatem pracownik co do zasady podlega ubezpieczeniom z tytułu zatrudnienia. Jednak w razie przejścia na urlop macierzyński czy rodzicielski, za okres których przysługuje zasiłek macierzyński, tytuł ulega zmianie. Innymi słowy, pobieranie zasiłku macierzyńskiego stanowi odrębny od umowy o pracę tytuł do ubezpieczeń emerytalnego i rentowych, co oznacza, że w tym czasie osoba nie podlega ubezpieczeniu jako pracownik. Podstawę wymiaru składek emerytalno-rentowych ubezpieczonych pobierających zasiłek macierzyński stanowi kwota tego zasiłku wypłacana przez pracodawcę do tego uprawnionego lub przez ZUS. Jeżeli więc w czasie trwania urlopu związanego z rodzicielstwem i pobierania zasiłku macierzyńskiego pracownik uzyskuje od pracodawcy różnego rodzaju dodatkowe pozapłacowe świadczenia (np. pakiet medyczny, grupowe ubezpieczenie na życie, bilet do kina czy bony towarowe itp.), to nie stanowią one podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu stosunku pracy, ponieważ prawo do tych świadczeń nie przysługuje za okres świadczenia pracy, lecz za czas pobierania zasiłku macierzyńskiego (interpretacja ZUS, oddział w Gdańsku, z 13 lipca 2015 r., nr DI/100000/43/777/2015).
Reasumując, wartość bonu towarowego nie jest oskładkowana, ale stanowi podstawę opodatkowania. W świetle przepisów podatkowych – odmiennie do ubezpieczeniowych – świadczenie wywodzi się ze stosunku pracy i nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego. W związku z tym, obowiązkiem zakładu pracy jako płatnika jest ustalenie kwoty zaliczki na podatek od wartości bonu, przy czym skoro jest to przychód ze stosunku pracy, przy jej obliczaniu powinny być zastosowane koszty uzyskania przychodów. Koszty ze stosunku pracy są zryczałtowane i jedyną przesłanką do ich potrącenia jest uzyskanie przez pracownika przychodu ze źródła, jakim jest właśnie stosunek pracy. Nie ma tu znaczenia rodzaj tego przychodu (pieniężny, niepieniężny) ani to, czy pracownik faktycznie świadczył pracę, czy też nie. Gdyby pracownik w danym miesiącu uzyskał wyłącznie zasiłek, wówczas koszty nie byłyby uwzględniane.
Może wystąpić również taka sytuacja, w której pracownik w danym miesiącu odebrał tylko świadczenie niepieniężne, np. właśnie ten bon. Wtedy pracodawca nie ma możliwości potrącenia zaliczki na podatek. Sam nie jest zobowiązany, by za pracownika taką zaliczkę wpłacać z własnych środków (wyłożyć), ale nie ma też podstawy prawnej, by żądać od pracownika wpłaty tej zaliczki po to, by ją odprowadzić w terminie do urzędu skarbowego. Stąd pracodawca ma tylko obowiązek ujęcia takiego przychodu w informacji rocznej PIT-11, a pracownik jako podatnik rozliczy się z tego podatku w zeznaniu rocznym (interpretacja ministra finansów z 8 czerwca 2012 r., nr DD3/033/140/IMD/10/PK-424). [ramka 2]
RAMKA 1. Jak to zrobić prawidłowo
Z pytania wynika, że kwota miesięcznego zasiłku macierzyńskiego dla pracownicy zatrudnionej na część etatu wyniosła 658 zł brutto. Pracownica złożyła oświadczenie PIT-2, więc ma prawo do stosowania kwoty zmniejszającej podatek – 46,33 zł miesięcznie. Stąd zaliczka na podatek powinna być obliczona w następujący sposób:
(658 zł x 18 proc.) – 46,33 zł = 72,11 zł, po zaokrągleniu do pełnych złotych 72 zł – zaliczka na podatek
658 zł – 72 zł = 586 zł – zasiłek macierzyński pomniejszony o zaliczkę PIT
Zasiłek ten jest niższy od kwoty świadczenia rodzicielskiego, zatem ulega podwyższeniu:
1000 zł – 586 zł = 414 zł – kwota podwyższenia zasiłku
RAMKA 2. Ostateczne rozliczenie
W miesiącu pracownik osiągnął przychód w postaci zasiłku macierzyńskiego, kwoty podwyższenia tego zasiłku oraz bonu towarowego. Aby dokonać ostatecznej kalkulacji, a więc sprawdzić, ile pracownikowi wypłacić, a ile przekazać do urzędu skarbowego tytułem zaliczki, należy obliczyć zaliczkę od wartości bonu:
200 zł – 111,25 zł = 88,75 zł; po zaokrągleniu 89 zł – podstawa opodatkowania
89 zł x 18 proc. = 16,02 zł; po zaokrągleniu 16 zł – zaliczka na podatek
Pracownica powinna więc otrzymać zasiłek macierzyński w wysokości 570 zł (586 zł – 16 zł) oraz kwotę podwyższenia – 414 zł, razem 984 zł. Należy bowiem nadmienić, że zwolnione z podatku dochodowego są kwoty podwyższenia zasiłku macierzyńskiego, o których mowa w art. 31 ust. 3a ustawy zasiłkowej. Tak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 82a ustawy podatkowej.
Natomiast do urzędu skarbowego należy przekazać 88 zł z tytułu zaliczki od dochodu pracownika (72 zł + 16 zł).
Podstawa prawna
Art. 31 ust. 3a ustawy z 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (Dz.U. z 2014 r. poz. 159 ze zm.).
Art. 21 ust. 1 pkt 82a, art. 12, art. 20, art. 31, art. 32 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.).
Art. 17c ust. 5 ustawy z 23 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 114 ze zm.).
