Pracownica od 2 stycznia 2016 r. jest zatrudniona na umowę o pracę. 15 kwietnia 2017 r. wyszła za mąż za właściciela firmy i uzyskała w ZUS status osoby współpracującej. Czy umowa o pracę nadal może trwać? Jeśli tak, to jak ustalać zaliczki na podatek dochodowy, skoro składki płaci mąż – właściciel? Jak rozliczyć kwiecień, jeśli do 14 kwietnia osoba ta była zgłoszona w ZUS jako pracownik, a od 15 kwietnia jest osobą współpracującą? Wynagrodzenie wynosi 4200 zł (podstawowe koszty uzysku, złożony PIT-2).
ODPOWIEDŹ
W przedstawionej sytuacji umowa o pracę może być kontynuowana. Nie zmieni się więc źródło przychodów dla celów podatkowych, nadal będzie nim stosunek pracy. Wynagrodzenie należy więc rozliczać tak jak dochód z etatu, a zaliczki pobierać z zastosowaniem pracowniczych miesięcznych kosztów uzysku oraz kwoty zmniejszającej podatek.
Różnica polega jednak na tym, że składki na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne nie będą mogły być odliczane od dochodu i podatku. Są bowiem w całości finansowane przez przedsiębiorcę, z którym żona współpracuje. Miesięczne zaliczki z umowy pracowniczej należy więc ustalać bez uwzględniania składek na ZUS.
Definicja osoby współpracującej
Z punktu widzenia ubezpieczeń społecznych odrębną kategorią ubezpieczonych są osoby współpracujące z osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność gospodarczą. Innymi słowy, taka współpraca jest tytułem do ubezpieczeń społecznych oraz zdrowotnego. Osobę współpracującą identyfikuje art. 8 ust. 11 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: ustawa systemowa). Jest nią m.in. małżonek, jeżeli pozostaje z przedsiębiorcą we wspólnym gospodarstwie domowym i współpracuje przy prowadzeniu działalności.
Członek rodziny jest traktowany jako osoba współpracująca, jeżeli:
1) wzajemna kooperacja daje przychody w wyższym wymiarze niż gdyby tej współpracy nie było, przy czym współpracy nie stanowi jedynie okazjonalna, sporadyczna pomoc w firmie, np. w razie choroby właściciela czy jego wyjazdu; o współpracy w rozumieniu art. 8 ust. 11 ustawy systemowej można mówić wówczas, gdy udział np. małżonka w działaniu firmy ma łącznie następujące cechy:
– istotny dla działalności gospodarczej ciężar gatunkowy działań współpracownika, które to działania nie mogą mieć charakteru wtórnego, muszą pozostawać w bezpośrednim związku z przedmiotem działalności oraz muszą charakteryzować się pewną systematycznością, stabilnością i zorganizowaniem,
– czas i częstotliwość podejmowanych robót są znaczące (por. wyrok Sądu Najwyższego z 6 stycznia 2009 r., sygn. akt II UK 134/08);
2) prowadzi z właścicielem wspólne gospodarstwo domowe – polega to na wspólnym pokrywaniu wydatków związanych z utrzymaniem mieszkania, zaspokajaniu bytu rodziny, wychowywaniu dzieci; cechami charakterystycznymi dla prowadzenia wspólnego gospodarstwa domowego może być „udział i wzajemna ścisła współpraca w załatwianiu codziennych spraw związanych z prowadzeniem domu, niezarobkowanie i pozostawanie w związku z tym na całkowitym lub częściowym utrzymaniu osoby, z którą się gospodarstwo domowe prowadzi, a wszystko to dodatkowo uzupełnione cechami stałości, które tego typu sytuację charakteryzują” (wyrok SN z 2 lutego 1996 r., sygn. akt II URN 56/95). Warto przy tym nadmienić, że rozdzielność majątkowa między małżonkami czy też inne adresy zameldowania członków rodziny nie są tożsame z nieprowadzeniem wspólnie gospodarstwa domowego.
Małżonek pracownikiem
W opisanym stanie faktycznym pracownica zatrudniona na umowę o pracę wyszła za mąż za właściciela firmy. Jeżeli spełniła kryteria dla osoby współpracującej (dalej wykonuje pracę, objęli wspólne gospodarstwo domowe), to dla celów ubezpieczeniowych zmieniła tytuł z pracownika na osobę współpracującą (art. 8 ust. 2 ustawy systemowej). Od dnia podjęcia tej współpracy powinna zostać wyrejestrowana z ubezpieczeń pracowniczych i zgłoszona ponownie jako osoba współpracująca z kodem 0511XX. Z prawnego punktu widzenia możliwe jest zawieranie umów o pracę, w których stronami są członkowie rodziny, małżonkowie. Zatem zawarta w przeszłości umowa o pracę po ślubie nie musi być rozwiązana. Dalej pracodawca ma wobec pracownika te same obowiązki jak przedtem. Zmieni się jedynie schemat ubezpieczeń, zasady finansowania składek oraz obliczanie zaliczek na podatek od dochodu z etatu.
Nadal przychód z umowy o pracę
Osoba współpracująca nie osiąga dochodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza. Od strony podatkowej źródłem przychodów jest nadal stosunek pracy, gdyż umowa o pracę cały czas obowiązuje. Dla celów podatku dochodowego osoba współpracująca nie jest podatnikiem. To osoba prowadząca działalność (właściciel) rozlicza się z dochodów zaliczanych do pozarolniczej działalności gospodarczej. Jako pracodawca osoba ta ma obowiązek pełnić rolę płatnika i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od dochodu ze stosunku pracy na zasadach ogólnych, tak jak w przypadku obcych pracobiorców (z wyjątkiem odliczania składek, o czym mowa niżej). Po zakończeniu roku podatkowego należy wystawić pracownikowi imienną informację PIT-11.
Miesięczne zaliczki bez odliczania składek
Małżonka zatrudnionego na etat, będącego dla celów ubezpieczeń osobą współpracującą, trzeba co miesiąc rozliczać z podatku według nieco zmodyfikowanych zasad, jakie wyznacza art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.). Według tego przepisu miesięczną zaliczkę na podatek dochodowy płatnik nalicza od osiągniętego przez pracownika dochodu, a więc przychodu ze stosunku pracy pomniejszonego o miesięczne, kwotowe koszty uzyskania przychodów oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki społeczne (emerytalną, rentową, chorobową). Obliczoną w ten sposób zaliczkę pomniejsza się o składkę zdrowotną pobraną zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (dalej: ustawa zdrowotna). Chodzi tu o składki potrącane przez pracodawcę z dochodu pracownika. W przypadku osób współpracujących z osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe (dobrowolne) i wypadkowe oraz na ubezpieczenie zdrowotne oblicza, odprowadza i finansuje w całości z własnych środków osoba prowadząca działalność. W związku z tym pracodawca, obliczając zaliczkę na podatek dochodowy od wypłaconego osobie współpracującej wynagrodzenia, nie pomniejsza dochodu o składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i chorobowe, a zaliczki o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne. Nie zostały one bowiem pobrane ze środków tej osoby. Zaliczkę należy więc obliczyć od dochodu, tj. przychodu brutto pomniejszonego tylko o pracownicze miesięczne koszty uzyskania przychodów. Dodatkowo, jeśli pracownik złożył oświadczenie PIT-2, płatnik pomniejsza zaliczkę o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek. [ramka]
Jak już wspomniano, po zakończeniu roku podatkowego pracodawca jest zobowiązany wystawić pracownikowi – małżonkowi informację PIT-11 na ogólnych zasadach, z tym wyjątkiem, że pola dotyczące pobranych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne pozostawia puste.
Pracownica stała się osobą współpracującą 15 kwietnia i z tym dniem została zgłoszona do ubezpieczeń z kodem 0511XX. Wobec tego za okres od 1 do 14 kwietnia trzeba ustalić jej składki ze stosunku pracy od wynagrodzenia proporcjonalnie zmniejszonego. Za okres od 15 do 30 kwietnia będą się już bowiem należały składki z tytułu współpracy. Wysokość wynagrodzenia należy podzielić przez liczbę dni kalendarzowych kwietnia i pomnożyć przez liczbę dni podlegania ubezpieczeniom w tym miesiącu z tytułu etatu:
4200 zł : 30 dni = 140 zł
140 zł x 14 dni = 1960 zł
Podstawa wymiaru składek z umowy o pracę za kwiecień wyniesie zatem 1960 zł.
Składki odlicza przedsiębiorca
Za osobę współpracującą składki na ubezpieczenia społeczne oraz zdrowotne w całości z własnych środków opłaca właściciel, a więc osoba prowadząca działalność. Ma więc prawo je sobie odpowiednio odliczyć. Podstawę obliczenia podatku co do zasady stanowi dochód po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie systemowej, zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących (art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.d.o.f.). Wydatki na powyższe cele podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2180 ze zm.) lub od dochodu na podstawie ustawy z 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 511 ze zm.) albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Z kolei podatek dochodowy w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie zdrowotnej, opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami tej ustawy. A ona wskazuje, że za osobę współpracującą z osobą prowadzącą pozarolniczą działalność składkę zdrowotną oblicza, odprowadza i finansuje ze środków własnych osoba prowadząca pozarolniczą działalność. Zatem zarówno składki społeczne, jak i zdrowotną odlicza odpowiednio od swojego dochodu i podatku osoba prowadząca działalność gospodarczą. Składki na Fundusz Pracy podlegają wyłącznie zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów, natomiast w przypadku składek społecznych – zamiast odliczenia od dochodu – również można wybrać wliczanie ich bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów, po zapłacie do ZUS.
Jak obliczyć zaliczkę na podatek za dany miesiąc
W przypadku wynagrodzenia małżonki – osoby współpracującej należy dokonać następujących obliczeń:
KROK 1. Ustalamy kwotę przychodu osiągniętego w danym miesiącu, zaliczonego do przychodów ze stosunku pracy.
KROK 2. Przychód pomniejszamy o zryczałtowane miesięczne koszty uzyskania przychodów.
KROK 3. Do dochodu stosujemy stawkę podatku według skali podatkowej (18 lub 32 proc. – w przypadku przekroczenia górnej granicy progu podatkowego).
KROK 4. Otrzymaną zaliczkę obniżamy o kwotę zmniejszającą podatek.
Lista płac za kwiecień 2017 r.

Podstawa prawna
Art. 6 ust. 1 pkt 1, pkt 5, art. 8 ust. 1, ust. 2, ust. 2a, ust. 11, art. 16 ust. 5a ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 963 ze zm.).
Art. 12 ust. 1, art. 32, art. 39 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 zm.).
Art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. c, art. 85 ust. 14 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1793 ze zm.).